Tratamiento fiscal del deterioro de las inversiones
La NIC39, la NIF102 y la [NIF105] (y anteriormente la NIF 26) exigen que las empresas evalúen sus activos financieros en cada fecha de balance para comprobar si existen pruebas objetivas de que un activo financiero, o un grupo de activos, ha sufrido un deterioro. Cuando se trata de préstamos o deudas comerciales, se trata de un proceso similar -aunque no idéntico- a la dotación de una provisión para deudas incobrables o de dudoso cobro al cierre del ejercicio.
Las normas establecen reglas precisas para identificar y medir las pérdidas por deterioro. En el documento CFM21670 se ofrece más información sobre el proceso previsto en la NIC39. Excepto en el caso de los activos contabilizados a valor razonable con cambios en resultados (en los que cualquier deterioro se incluirá en la variación global del valor razonable), las pérdidas por deterioro se reconocen en la cuenta de resultados, al igual que cualquier crédito resultante de la reversión de una pérdida por deterioro.
La NIIF9 adopta un enfoque diferente con respecto a las pérdidas por deterioro (también denominadas pérdidas crediticias). La nueva norma cambiará la contabilización de las deudas incobrables de los activos financieros (incluidos los deudores comerciales), que pasarán de basarse en las “pérdidas incurridas” a hacerlo en las “pérdidas esperadas”. Esto acelerará el reconocimiento de las pérdidas por deterioro.
Deterioro de la inversión en filial ejemplo
El Gobierno ha propuesto un nuevo proyecto de ley, que entrará en vigor con carácter retroactivo a partir del 1 de enero de 2013, que desautorizará la deducción de pérdidas por deterioro de inversiones en filiales, una vez aprobado por el Parlamento.
Actualmente, la inversión en una filial, ya sea nacional o extranjera, debe someterse a una prueba de deterioro en cada período impositivo. Si la base fiscal de la filial para la sociedad matriz supera el valor neto de los activos de la primera, esta última puede reclamar una pérdida fiscal deducible. Esta deducción fiscal es independiente de la pérdida contable que eventualmente haya registrado la matriz en sus libros. A efectos contables, el deterioro se rige por la NIC 39, que básicamente compara el valor contable del subyacente y el valor actual de los flujos de caja futuros previstos, descontados utilizando el tipo de interés vigente en el mercado.
Para evitar el doble cómputo de pérdidas, una a nivel de filial y otra a nivel de sociedad matriz -indirectamente a través de la pérdida por deterioro- el nuevo proyecto de ley simplemente desautoriza la deducción fiscal de toda pérdida por deterioro derivada de la inversión en filiales. Como consecuencia, la pérdida a nivel de la empresa matriz se aplaza hasta que la filial se liquide o se venda. Para evitar una planificación fiscal agresiva, se adoptan varias medidas contra los abusos. Por ejemplo, la pérdida motivada por la venta de una empresa a otra del grupo también se aplaza hasta que esa empresa se vende posteriormente a un tercero que no pertenece al grupo.
Contabilidad del deterioro de las inversiones
Una depreciación es un término contable que designa la reducción del valor contable de un activo cuando su valor justo de mercado (FMV) ha caído por debajo del valor contable, convirtiéndose así en un activo deteriorado. El importe a amortizar es la diferencia entre el valor contable del activo y la cantidad de efectivo que la empresa puede obtener enajenándolo de la manera más óptima.
Las amortizaciones pueden tener un enorme impacto en los ingresos netos y el balance de una empresa. Durante la crisis financiera de 2007-2008, la caída del valor de mercado de los activos en los balances de las entidades financieras las obligó a ampliar capital para cumplir las obligaciones mínimas de capital.
Las cuentas con más probabilidades de depreciación son el fondo de comercio, las cuentas por cobrar, las existencias y los activos a largo plazo, como el inmovilizado material. Las propiedades, planta y equipo pueden deteriorarse porque se han quedado obsoletas, han sufrido daños irreparables o su precio ha caído por debajo de su coste histórico. En el sector servicios, una empresa puede depreciar el valor de sus tiendas si ya no sirven para su propósito y necesitan ser renovadas.
¿Son deducibles fiscalmente las pérdidas por deterioro de valor?
En concreto, cuando una empresa registra un activo, lo hace por el precio de compra y amortiza su valor a lo largo del tiempo. Sin embargo, si las simulaciones de precios indican que el valor libre de mercado (VLM) del activo es inferior a su valor contable, entonces el activo debe deteriorarse para que coincida con el VLM. Este asiento de deterioro se carga en una cuenta de gastos y se abona en la cuenta de activos.
En general, las autoridades fiscales intentan gravar los ingresos de la empresa lo más cerca posible de su base de caja, en lugar de su base de devengo. Esto significa que las autoridades fiscales no permiten el deterioro como gasto deducible de la renta imponible porque el gasto por deterioro no está relacionado con una venta o compra en el periodo contable.
Dos palabras clave en este tema son pérdidas no realizadas y pérdidas realizadas. Las pérdidas no realizadas son las que sólo existen “sobre el papel”, es decir, no hay una transacción real detrás de ellas. Las pérdidas realizadas, sin embargo, son aquellas en las que hay una transacción detrás.
Lo mismo ocurre con las minusvalías. Las pérdidas por deterioro de activos son pérdidas no realizadas porque no hay una transacción real detrás de ellas: son ajustes nocionales realizados por los contables para que los valores contables reflejen el mercado.
